#567: Fraus Legis en de balans tussen letter en geest van de wet

Recent verscheen een zeer lezenswaardige conclusie van advocaat-generaal mr. Wattel over de problematiek rondom artikel 10a van de Wet op de vennootschapsbelasting (hierna: Vpb) en fraus legis. Naast de uitdagingen en vraagstukken rondom artikel 10a Vpb, zet het ook het leerstuk van fraus legis op de agenda. Net als de vraag hoe dit leerstuk zich verhoudt tot fraude.

Fraus legis

Fraus legis behelst misbruik van recht. De inspecteur kan op grond van dit leerstuk overgaan tot fiscale correcties indien een belastingplichtige weliswaar naar de letter van de wet heeft gehandeld, maar in strijd met de geest van de wet. Dat moet hebben geleid tot een belastingbesparing en er moet zijn voldaan aan een subjectief en een objectief vereiste (#50). Volgens Wattel geldt het leerstuk van fraus legis als een ‘ultimum remedium’. Dat betekent dat fraus legis pas in beeld komt wanneer de inspecteur geen andere correctiemogelijkheden heeft. In geval van rentekosten betekent dit dat de inspecteur de lening niet kan herkwalificeren, en geen beroep kan doen op een wettelijke renteaftrekbepaling zoals artikel 10a Vpb.

Fraus legis ≠ fraude

Wij schreven al eerder over het leerstuk van fraus legis en de fraudepraktijk (#096; #137). Ons inziens sluit het leerstuk van fraus legis beboeting of bestraffing uit.

Wij verwijzen naar het objectieve vereiste van fraus legis. Dat vereiste houdt in dat een belastingplichtige weliswaar conform de letter van de wet heeft gehandeld, maar kennelijk niet naar de bedoeling daarvan. Een boete of strafvervolging zou in dat geval strijdig zijn met het ‘lex certa’-beginsel zoals opgenomen in artikel 7 EVRM. Op grond van deze bepaling moeten voorschriften die door sancties worden gehandhaafd namelijk voldoende duidelijk, voorzienbaar en kenbaar zijn. De bedoeling van de wetgever is dat echter niet zonder meer.

Daarnaast verwijzen we naar het pleitbaar standpunt. Daarvan is sprake indien de betrokkene, ten tijde van het doen van aangifte, naar objectieve maatstaven gemeten, redelijkerwijs kon en mocht menen dat de aangifte juist en volledig was. Uit de zogenaamde Credit Suisse-arresten volgt namelijk dat in geval van een pleitbaar standpunt, de kans dat de betrokkene heeft aanvaard dat een onjuiste aangifte werd gedaan, niet aanmerkelijk is (#215). Een pleitbaar standpunt sluit dus (voorwaardelijk) opzet uit. De strafkamer van de Hoge Raad nam dit oordeel over in een overweging ten overvloede (#239). Ook in geval van fraus legis kan volgens ons sprake zijn van objectieve maatstaven, waarvan de betrokkene redelijkerwijs kon en mocht menen dat de aangifte juist en volledig was. Een pleitbaar standpunt dus, waardoor voor beboeting of bestraffing vereist opzet niet aanwezig is.

Geest van de wet

Wellicht verklaren voorgaande argumenten dat wij in de praktijk niet vaak een samenloop zien tussen het leerstuk fraus legis en fraude; handelen in strijd met de geest van de wet, levert geen fraude op.

Dat zou kunnen veranderen, gelet op de toenemende aandacht voor tax planning en belastingontwijking in negatieve zin. Daaruit blijkt dat de geest van de wet steeds belangrijker wordt. De intensivering van de aanpak van dividendstrippen is een voorbeeld van die tendens. Dat geldt wat ons betreft ook voor de recente conclusie van advocaat-generaal mr. Emiliou, waarin hij concludeert dat beboeting bij het niet voldoen aan meldplichten uit DAC6 niet op gespannen voet staat met het Europese legaliteitsbeginsel.

Wij zien dat zich hier een slippery slope aftekent, die we niet op moeten willen. Het lex certa-beginsel is helder; de overheid mag alleen boete- of strafrechtelijk ingrijpen als dat voorafgaand duidelijk, voorzienbaar en kenbaar is.

Heb je hier vragen over of wil je hierover van gedachten wisselen met ons? Neem dan contact op met ons op via vaklunch@hertoghsadvocaten.nl.