#050: Geen boete bij fraus legis

Op 6 november 2013 heeft Rechtbank Noord-Holland een opmerkelijke uitspraak gedaan. In het kader van een fiscale zaak heeft de Rechtbank geoordeeld dat de gekozen fiscale structuur in dat specifieke geval fraus legis oplevert. In deze structuur werden rentelasten gecre-eerd om winsten mee weg te poetsen. Het opmerkelijke aan deze uitspraak is dat tevens een boete is opgelegd. Voor zover wij weten is het de eerste keer dat de rechter in combinatie met fraus legis een boete oplegt. Maar kan dit wel?

Fraus legis heeft alles te maken met het feit dat is sommige situaties de ‘civielrechtelijke werkelijkheid’ ongewenste situaties kan opleveren met de ‘fiscale werkelijkheid’. In beginsel is de civielrechtelijke vorm beslissend voor de fiscale gevolgen. Dit blijkt bijvoorbeeld uit het arrest van de Hoge Raad van 27 januari 1988, BNB 1988/217:

”(…) dat ter beantwoording van de vraag of (…) een geldverstrekking (…) als een geldlening dan wel als een kapitaalverstrekking heeft te gelden, als regel een formeel criterium moet worden aangelegd, zodat in beginsel de civielrechtelijke vorm beslissend is voor de fiscale gevolgen.”

In 2012 en 2013 heeft de Hoge Raad een aantal arresten gewezen waarin toepassing van fraus legis centraal staat. Toepassing van fraus legis houdt in dat de inspecteur tot belastingheffing over kan gaan – ook al voldoet een belastingplichtige aan de letter van de wet – op het moment dat aan twee cumulatieve voorwaarden is voldaan. Ten eerste moet belastingverijdeling de doorslaggevende beweegreden zijn geweest voor het verrichten van bepaalde handeling(en), ook wel het motiefvereiste genoemd. Ten tweede moet in strijd met doel en strekking van de wet zijn gehandeld, het normvereiste.

Over deze twee eisen is fiscaal gezien veel te zeggen. Wij vragen ons in het kader van dit artikel echter ‘slechts’ af wat dit voor gevolgen heeft voor de boete?

Betekent belastingverijdeling namelijk dat sprake is van opzet? Belastingontduiking en belastingontwijking is immers niet hetzelfde. In beginsel mag een ieder nastreven om zo min mogelijk belasting te betalen. In beginsel mag dus ook een bepaalde structuur worden opgezet om belasting te beperken. Dit is immers wat belastingadviseurs bijna dagelijks – binnen het wettelijk kader – proberen na te streven. Als het motiefvereiste wordt bewezen kan dit ons inziens niet direct een vorm van opzet opleveren. Het opzettelijk doen van een onjuiste aangifte is immers niet hetzelfde als een structuur opzetten om belasting te ontwijken. Het opzet hoeft ook niet te zijn gericht op het te weinig betalen van belasting, maar het doen van de onjuiste aangifte zelf.

Het tweede vereiste van het beginsel fraus legis levert ons inziens grotere problemen op voor het opleggen van een boete. Als gezegd voldoet een belastingplichtige in het geval van fraus legis wel aan de letter van de wet maar kennelijk niet aan de bedoeling van de wet. Uit het legaliteitsbeginsel ex artikel 5:4 Awb en artikel 1 Wetboek van Strafrecht volgt dat een voorschrift dat door sancties wordt gehandhaafd, voldoende duidelijk, voorzienbaar en kenbaar moet zijn ook wel genoemd het ‘lex certa-beginsel’. Het Europese Hof voor de Rechten van de Mens leidt dit af uit art. 7 EVRM. Met andere woorden, het moet voor de belastingplichtige kenbaar zijn wat wel en wat niet mag. Hoewel de strafbepalingen en boetebepalingen van de Algemene Wet inzake Rijksbelastingen in beginsel voldoende duidelijk zijn – te weten het opzettelijk indienen van een onjuiste aangifte is strafbaar – volgen de specifieke aangifteverplichtingen uit de verschillende belastingwetten. Ook deze moeten ons inziens voldoende duidelijk zijn om uiteindelijk ten grondslag te kunnen liggen aan een strafbaar feit.

Wij menen dat een geval van fraus legis in beginsel geen boete op kan leveren nu het lex certa beginsel daaraan in de weg staat. Wat vind jij? Kan of zal het oordeel van Rechtbank Noord Holland in stand blijven?

Geen reacties

Plaats een reactie